Os impostos estaduais estão no artigo 155 da Constituição e são o centro dos concursos das secretarias de fazenda dos estados, como a Sefaz SC e a Sefaz AL. São três: o ICMS, maior imposto do país em arrecadação, o IPVA e o ITCMD. A reforma tributária alterou regras do IPVA e do ITCMD e prevê a extinção gradual do ICMS até 2033, substituído pelo IBS. Este guia resume os pontos mais cobrados. A visão geral está no índice de Direito Tributário.
ICMS: incidência e características
O ICMS incide sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. A lei complementar que traça suas normas gerais é a Lei Complementar 87/1996, conhecida como Lei Kandir. As características constitucionais mais cobradas são:
- Não cumulatividade: compensa-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores. Em regra, a isenção ou a não incidência não gera crédito para as operações seguintes e acarreta a anulação do crédito das operações anteriores.
- Seletividade facultativa: o ICMS poderá ser seletivo em função da essencialidade, ao contrário do IPI, em que a seletividade é obrigatória. O STF decidiu que, se o estado adotar a seletividade, não pode cobrar alíquotas sobre energia elétrica e telecomunicações superiores às das operações em geral.
- Exportações: não incide sobre operações que destinem mercadorias para o exterior nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção dos créditos.
- Importação: incide sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual.
Operações interestaduais e diferencial de alíquota
Nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro estado, adota-se a alíquota interestadual, e cabe ao estado de destino o imposto correspondente à diferença entre a sua alíquota interna e a interestadual, o chamado diferencial de alíquota, conforme a Emenda Constitucional 87/2015. As alíquotas interestaduais são fixadas por resolução do Senado Federal.
Jurisprudência do ICMS mais cobrada
- Transferência entre estabelecimentos do mesmo titular: não há incidência, segundo o STF e a Súmula 166 do STJ, porque não há circulação jurídica da mercadoria.
- Serviços de comunicação: incide sobre a prestação onerosa do serviço, mas não sobre atividades meramente preparatórias ou de conveniência.
- Exclusão da base do PIS e da Cofins: o STF decidiu que o ICMS não compõe a base de cálculo do PIS e da Cofins, tema que costuma aparecer em provas mais aprofundadas.
IPVA e as mudanças da reforma
O IPVA incide sobre a propriedade de veículos automotores. O Senado Federal fixa as alíquotas mínimas, e o imposto pode ter alíquotas diferenciadas em função do tipo, do valor, da utilização e do impacto ambiental do veículo, conforme a redação dada pela reforma tributária. A fixação da base de cálculo do IPVA não se sujeita à noventena. Com a Emenda Constitucional 132/2023, o IPVA passou a poder incidir também sobre veículos aquáticos e aéreos, com exceções previstas no texto, como aeronaves agrícolas e de operador certificado para prestar serviços aéreos a terceiros, embarcações de transporte aquaviário e de pesca, plataformas que se locomovem na água e tratores e máquinas agrícolas.
ITCMD: competência e progressividade
O ITCMD incide sobre a transmissão causa mortis e a doação de quaisquer bens ou direitos. As regras de competência mais cobradas são:
- Bens imóveis: compete ao estado da situação do bem.
- Bens móveis, títulos e créditos: na transmissão causa mortis, ao estado onde era domiciliado o falecido, conforme a redação da reforma tributária; na doação, ao estado onde tiver domicílio o doador.
- Alíquotas máximas: fixadas pelo Senado Federal.
- Progressividade: com a reforma tributária, passou a ser obrigatoriamente progressivo em razão do valor do quinhão, do legado ou da doação.
A reforma também previu a não incidência do ITCMD sobre as transmissões e doações para instituições sem fins lucrativos com finalidade de relevância pública e social, nos termos da lei complementar.
A transição do ICMS para o IBS
Pela reforma tributária, o ICMS será substituído gradualmente pelo IBS, imposto compartilhado entre estados, Distrito Federal e municípios. Depois da fase de teste de 2026, as alíquotas do ICMS caem para 90%, 80%, 70% e 60% entre 2029 e 2032, enquanto o IBS sobe, e o ICMS é extinto em 2033. Até lá, os editais dos concursos fiscais estaduais costumam cobrar tanto o ICMS quanto as regras do IBS, por isso confira o conteúdo programático.
Substituição tributária no ICMS
A Constituição permite que a lei atribua a um contribuinte a responsabilidade pelo pagamento do imposto cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga caso o fato gerador presumido não se realize, conforme o artigo 150, § 7º. É a chamada substituição tributária progressiva, muito usada no ICMS em setores como combustíveis, bebidas e cigarros. O STF decidiu que é devida a restituição da diferença do ICMS pago a mais no regime de substituição tributária quando a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida.
Benefícios fiscais e guerra fiscal
A concessão de isenções, incentivos e benefícios fiscais de ICMS depende de deliberação dos estados e do Distrito Federal, por meio de convênios celebrados no Conselho Nacional de Política Fazendária, o Confaz, conforme a Constituição e a Lei Complementar 24/1975. Benefícios concedidos unilateralmente, sem convênio, são considerados inconstitucionais pelo STF, e a disputa entre estados por investimentos com esse tipo de benefício ficou conhecida como guerra fiscal, um dos problemas que a reforma tributária busca resolver com a cobrança do IBS no destino.
O papel do Senado nos impostos estaduais
No ICMS, o Senado Federal estabelece, por resolução, as alíquotas aplicáveis às operações e prestações interestaduais e de exportação, e pode estabelecer alíquotas mínimas e máximas nas operações internas, em situações específicas previstas na Constituição. Também fixa as alíquotas mínimas do IPVA e as máximas do ITCMD. As bancas costumam cobrar quem fixa o quê.
Como estudar
Leia o artigo 155 da Constituição com as alterações da reforma tributária, com atenção especial aos incisos do § 2º, que tratam do ICMS. Monte um quadro comparando o ICMS com o IPI e o ITCMD com o ITBI, e resolva questões das bancas de concursos fiscais estaduais, como FCC e Cebraspe.
Para os concursos das secretarias de fazenda, estude também a legislação estadual do ICMS indicada no edital, que costuma ter peso próprio na prova de conhecimentos específicos.
O registro contábil do ICMS recuperável na compra e do ICMS sobre vendas está no guia de operações com mercadorias, e o crime de não recolher o ICMS declarado, no de crimes contra a ordem tributária.
Exemplos de como cai
Afirmação: "O ICMS será seletivo em função da essencialidade das mercadorias." Errado. A Constituição diz que o ICMS "poderá ser" seletivo.
Afirmação: "Incide ICMS na transferência de mercadorias entre filiais da mesma empresa." Errado. Não há incidência, segundo o STF e a Súmula 166 do STJ.
Afirmação: "Com a reforma tributária, o ITCMD passou a ser progressivo em razão do valor." Certo. A progressividade tornou-se obrigatória.
Resumo para revisar antes da prova
ICMS não cumulativo, com seletividade facultativa, sem incidência na exportação e com incidência na importação por qualquer pessoa; diferencial de alíquota para o estado de destino; sem incidência na transferência entre estabelecimentos do mesmo titular; IPVA com alíquotas mínimas do Senado e, desde a reforma, incidência sobre veículos aquáticos e aéreos, com exceções; ITCMD com imóveis no estado da situação e móveis no domicílio do falecido ou do doador, alíquota máxima do Senado e progressividade obrigatória; e ICMS extinto em 2033, substituído pelo IBS.